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2010年注冊會計師《會計》輔導:每股收益(2)

更新時間:2010-04-30 10:25:15 來源:|0 瀏覽0收藏0

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  (二)稀釋每股收益

  1.基本計算原則

  稀釋每股收益是以基本每股收益為基礎(chǔ),假設(shè)企業(yè)所有發(fā)行在外的稀釋性潛在普通股均已轉(zhuǎn)換為普通股,從而分別調(diào)整歸屬于普通股股東的當期凈利潤以及發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計算而得的每股收益。

  潛在普通股是指賦予其持有者在報告期或以后期間享有取得普通股權(quán)利的一種金融工具或其他合同。目前,我國企業(yè)發(fā)行的潛在普通股主要有可轉(zhuǎn)換公司債券、認股權(quán)證、股份期權(quán)等。 轉(zhuǎn)自環(huán)球網(wǎng)校edu24ol.com

  稀釋性潛在普通股,是指假設(shè)當期轉(zhuǎn)換為普通股會減少每股收益的潛在普通股。對于虧損企業(yè)而言,稀釋性潛在普通股是指假設(shè)當期轉(zhuǎn)換為普通股會增加每股虧損金額的潛在普通股。計算稀釋每股收益時只考慮稀釋性潛在普通股的影響,而不考慮不具有稀釋性的潛在普通股。

  (1)分子的調(diào)整

  計算稀釋每股收益時,應當根據(jù)下列事項對歸屬于普通股股東的當期凈利潤進行調(diào)整:①當期已確認為費用的稀釋性潛在普通股的利息;②稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換時將產(chǎn)生的收益或費用。上述調(diào)整應當考慮相關(guān)的所得稅影響。對于包含負債和權(quán)益成份的金融工具,僅需調(diào)整屬于金融負債部分的相關(guān)利息、利得或損失。

  (2)分母的調(diào)整

  計算稀釋每股收益時,當期發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)應當為計算基本每股收益時普通股的加權(quán)平均數(shù)與假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)之和。

  假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)應當按照其發(fā)行在外時間進行加權(quán)平均。以前期間發(fā)行的稀釋性潛在普通股,應當假設(shè)在當期期初轉(zhuǎn)換為普通股;當期發(fā)行的稀釋性潛在普通股,應當假設(shè)在發(fā)行日轉(zhuǎn)換普通股;當期被注銷或終止的稀釋性潛在普通股,應當按照當期發(fā)行在外的時間加權(quán)平均計入稀釋每股收益;當期被轉(zhuǎn)換或行權(quán)的稀釋性潛在普通股,應當計入從當期期初至轉(zhuǎn)換日(或行權(quán)日)的稀釋每股收益計算中,從轉(zhuǎn)換日(或行權(quán)日)起所轉(zhuǎn)換的普通股則應當計入基本每股收益中。

  2.可轉(zhuǎn)換公司債券

  可轉(zhuǎn)換公司債券是指發(fā)行公司依法發(fā)行、在一定期間內(nèi)依據(jù)約定的條件可以轉(zhuǎn)換成股份的公司債券。對于可轉(zhuǎn)換公司債券,可以采用假設(shè)轉(zhuǎn)換法判斷其稀釋性,并計算稀釋每股收益。首先,假設(shè)這部分可轉(zhuǎn)換公司債券在當期期初(或發(fā)行日)即已轉(zhuǎn)換成普通股,從而一方面增加了發(fā)行在外的普通股股數(shù),另一方面節(jié)約了公司債券的利息費用(包括溢、折價的攤銷),增加了歸屬于普通股股東的當期凈利潤。然后,用增加的凈利潤除以增加的普通股股數(shù),得出增量股的每股收益,與原來的每股收益比較。如果增量股的每股收益小于原每股收益,則說明該可轉(zhuǎn)換公司債券具有稀釋作用,應當計入稀釋每股收益的計算中。

  計算稀釋每股收益時,以基本每股收益為基礎(chǔ),分子的調(diào)整項目為當期已確認為費用的利息、溢價或折價攤銷等的稅后影響額;分母的調(diào)整項目為假定可轉(zhuǎn)換公司債券當期期初(或發(fā)行日)轉(zhuǎn)換為普通股的股數(shù)加權(quán)平均數(shù)。

  【例2】某上市公司2007年歸屬于普通股股東的凈利潤為28 200萬元,期初發(fā)行在外普通股股數(shù)20 000萬股,年內(nèi)普通股股數(shù)未發(fā)生變化。2007年1月1日,公司按面值發(fā)行60 000萬元的三年期可轉(zhuǎn)換公司債券,債券每張面值100元,票面固定年利率為2%,利息自發(fā)行之日起每年支付一次,即每年12月31日為付息日。該批可轉(zhuǎn)換公司債券自發(fā)行結(jié)束后12個月以后即可轉(zhuǎn)換為公司股票,即轉(zhuǎn)股期為發(fā)行12個月后至債券到期日止的期間。轉(zhuǎn)股價格為每股10元,即每100元債券可轉(zhuǎn)換為10股面值為1元的普通股。債券利息不符合資本化條件,直接計入當期損益,所得稅稅率為33%。

  假設(shè)不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負債和權(quán)益成份的分拆,且債券票面利率等于實際利率。2007年度每股收益計算如下:

  基本每股收益:28 200÷20 000=1.41元

  假設(shè)轉(zhuǎn)換所增加的凈利潤=60 000×2%×(1-33%)=804萬元

  假設(shè)轉(zhuǎn)換所增加的普通股股數(shù)=60 000÷10=6 000萬股

  增量股的每股收益=804÷6 000=0.134元

  增量股的每股收益小于基本每股收益,可轉(zhuǎn)換公司債券具有稀釋作用

  稀釋每股收益=(28 200+804)÷(20 000+6 000)=1.12元

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